Our Blog

Kontynuując poruszone w poprzednich artykułach zagadnienia dotyczące prawa podatkowego, w niniejszym artykule zajmiemy się zasadami, które rządzą postępowaniem podatkowym. Jest ono zbliżone do postępowania administracyjnego, jednak zostało uregulowane odrębną ustawą – Ustawą z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa. Część zasad została wprost zaczerpnięta z postępowania administracyjnego, jednakże kilka zasad zostało stworzonych na potrzeby postępowania administracyjnego. Z uwagi na mnogość zasad, niniejszy artykuł zostanie podzielony na dwie części.

Zasada legalizmu

Zgodnie z artykułem 120 ordynacji podatkowej „organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa”. Jest to powtórzona zasada wynikająca z artykułu 7 Konstytucji RP, który również stanowi o tym, że organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Poprzez zwrot „przepisy prawa” należy rozumieć przepisy kierowane do wszystkich podmiotów prawa, a więc osób fizycznych, osób prawnych, jednostek niemających osobowości prawnej, a także do organów, sądów, organizacji społecznych, instytucji itp. Przepisami prawa są przepisy Konstytucji, ustaw, rozporządzeń oraz aktów prawa miejscowego. Ponadto, od momentu wejścia Polski do Unii Europejskiej, pod podjęciem przepisów prawa należy rozumieć również rozporządzenia czy dyrektywy europejskie. Z zasady legalizmu wynika obowiązek przestrzegania zarówno przepisów prawa materialnego (tj. orzekania na podstawie odpowiedniej postawy prawnej, wykładanej i rozumianej w odpowiedni sposób) ale również prawa procesowego tj. prowadzenia postępowania z właściwym zastosowaniem ordynacji podatkowej. Jedynie stosowanie odpowiednich przepisów prawa materialnego, w postępowaniu zgodnym z zasadami procedury podatkowej pozwoli na odpowiednią ochronę interesów podatnika.

Zasada prawdy obiektywnej

Zgodnie z artykułem 122 ordynacji podatkowej „W toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym”. Przepisy procedur, zarówno karnej, cywilnej, administracyjnej i właśnie podatkowej znają pojęcie prawdy materialnej i prawdy formalnej. Prawda materialna jest ustalona zgodnie ze stanem rzeczywistym. Wobec tego, organy mają  obowiązek podejmowania przez organy podatkowe z urzędu wszelkich działań niezbędnych do wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy oraz ustalenia na tej podstawie stanu faktycznego zgodnego ze stanem rzeczywistym. Organy uzyskują w ten podstawy do prawidłowego zastosowania przepisów prawa podatkowego. W postępowaniu podatkowym (oraz w postępowaniu administracyjnym) ciężar poszukiwania dowodów spoczywa na organie podatkowym, a nie na podatniku. Postępowanie podatkowe toczy się według zasady inkwizycyjności – to organ musi podejmować działania i być aktywny. Stanowi to odmienność od na przykład procedury cywilnej, gdy ciężar udowodnienia obciąża strony.

Zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie; zasada udzielania informacji

Zgodnie z artykułem 121 ordynacji podatkowej „§ 1. Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. § 2. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania”.

Postępowanie budzące zaufanie to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, w którym dopuszcza się wnioskowane dowody, traktuje się równo interesy podatnika i Skarbu Państwa, nie zmienia się ocen tych interesów, a materialnoprawnych wątpliwości nie rozstrzyga się na niekorzyść podatnika. Organ musi dążyć do wyjaśnienia sprawy, jednak w sytuacji, gdy pojawiły się wątpliwości, których nie da się rozstrzygnąć, nie może przypisać podatnikowi winy. Ponadto, szczególnie istotne jest to, aby organy podatkowe wyjaśniały podatnikom wszelkie wątpliwości dotyczące procedury podatkowej i  sposobu prowadzenia postępowania. Podatnik powinien mieć uzasadnione podstawy do przekonania, że w toku postępowania każdy jego wniosek zostanie prawidłowo zrozumiany. Ponadto, ze wskazanej zasady wynika też generalny obowiązek zakazu zaskakiwania podatników nowymi rozwiązaniami podatkowymi, bez wcześniejszego wyjaśnienia ich i zapewnienia możliwości dostosowania się do nich. Z art. 121 § 2 wynika zaś zasada udzielania przez organ podatkowy informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego. Zasada ta wprowadza obowiązek udzielania przez organ podatkowy niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Powyższy obowiązek ciąży na organie podatkowym z urzędu. Przez udzielanie wyjaśnień, o których mowa w komentowanym przepisie, należy rozumieć w szczególności objaśnienie podatnikowi treści przepisu, jego znaczenia i konsekwencji niezastosowania się do niego. Biorąc pod uwagę, że przedmiotem informacji i wyjaśnień są tylko przepisy prawa podatkowego pozostające w związku z przedmiotem postępowania, trzeba dojść do wniosku, iż organ podatkowy nie ma obowiązku informowania o okolicznościach faktycznych, które mogą mieć wpływ na wynik postępowania.

Zasada czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym

W artykule 123 § 1 ordynacji podatkowej wskazano, że: „Organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań”. Szczególnie istotne jest to, aby podatnik miał wiedzę o stanie jego sprawy, wiedział jakie czynności są podejmowane przez organ.

Pierwszą czynnością służącą umożliwieniu stronie czynnego udziału w postępowaniu jest zawiadomienie jej o wszczęciu postępowania. Bez wiedzy o toczącym się postępowaniu nie sposób czynnie w nim uczestniczyć. Realizacji prawa strony do czynnego udziału w dalszym toku postępowania służą przepisy szczególne, m.in. art. 187 § 3 nakazujący zakomunikować stronie fakty znane organowi podatkowemu z urzędu, art. 188 przyznający stronie prawo żądania przeprowadzenia dowodów, art. 190 § 1 nakazujący zawiadomić stronę o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, art. 192 uzależniający uznanie okoliczności faktycznej za udowodnioną od zapewnienia stronie możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów i inne.

Na żądanie strony, a w uzasadnionych przypadkach także z urzędu, organ podatkowy – mając na względzie art. 123 – powinien ponowić dowód z zeznań świadków przesłuchanych w ramach innego postępowania. Czynny udział strony w postępowaniu wyraża się także w tym, że strona ma prawo nie tylko być obecna przy czynnościach dowodowych, ale również mieć wpływ na ustalenie stanu faktycznego sprawy przez składanie nowych dowodów lub wniosków dowodowych.

Ważnym elementem czynnego udziału stron jest wyrażone dobitnie przez art. 123 § 1 ordynacji podatkowej, prawo strony do wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Konkretyzację tego prawa stanowi art. 200 § 1, obligujący organ podatkowy do wyznaczenia stronie 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Co jest istotne, istnieje możliwość od odstąpienia od stosowania wskazanej zasady. Zgodnie z artykułem 123 § 2 ordynacji podatkowej „organ podatkowy może odstąpić od zasady przewidzianej w § 1, jeżeli w wyniku postępowania wszczętego na wniosek strony ma zostać wydana decyzja w całości uwzględniająca wniosek strony, oraz w przypadkach, o których mowa w art. 200 § 2 pkt 2.” Czyli w odniesieniu do takich sytuacji jak między innymi sprawy z zakresu zabezpieczenia i zastawu skarbowego.

Jak widać ustawa – ordynacja podatkowa przewiduje szereg gwarancji korzystnych dla podatnika, czyli podmiotu w stosunku do którego prowadzone jest postępowanie podatkowe. Organy powinny zapewnić mu stosowny udział w postępowaniu oraz umożliwić wypowiedzenie się wobec wszystkich dowodów. Ponadto, organy powinny prowadzić postepowanie w taki sposób, aby zapewnić jak największe zaufanie podatnika wobec organu.